医改背景下LY县医院科室会计成本核算改进研究

 

1 绪论

 

1.1 选题背景、目的及意义

1.1.1 选题背景

随着世界经济不断发展，生活水平提高，人类对身体健康的诉求与要求也在不断提升，落后的医疗制度与人民日益旺盛的需求之间的矛盾，使医疗改革成为一条必经之路。世界上没有完美的制度，医疗制度更是如此，因此，医疗改革不仅是一个世界性难题，更是一个永恒的话题。世界各国在推行医改政策的过程中，或多或少会遇到些困难，有时甚至会举步维艰，但仍需在艰难的道路上不断探索、发展。伴随改革开放的不断深化，我国也在不断进行医疗体制的探索与改革。但是，由于历次改革方案过于片面，不完善，完全是头痛医头脚痛医脚，导致医疗问题积重难返，一方面公立医院“药品加成”政策导致“以药养医”、“以药腐医”，医疗人员价值得不到尊重与体现，另一方面大型公立医院不断从基层医院吸血，累积先进器械先进技术先进人才，“看病难、看病贵”问题不断加重。人民群众不满意，医疗卫生领域人士也深受其苦。为了解决“看病难、看病贵”等问题，2009 年，我国开始了新一轮的医药卫生体制改革。首先是国务院发布关于开展医疗改革的文件《中共中央国务院关于深化医药卫生体制改革的意见》，之后又于同年对医疗改革的具体实施进行细化，出台了《医药卫生体制改革近期重点实施方案（2009—2011 年）》，这两份文件对此次医改的指导思想、总体目标、基本框架和政策措施加以明确，确定了医改的五项重点任务。期望通过建立并健全一种能够覆盖大部分城市乡村居民的基本医疗卫生制度，来为广大群众提供价格低廉且安全、有效、便捷的医疗卫生服务，逐步缓解“看病难、看病贵”的现实问题。从 2009 年到 2017 年，新一轮医疗改革逐步开展，城镇居民医保和新农合的全面覆盖不断推进，我国基本医疗保障制度建立初见成效；基本药物制度逐步建立，基本药物目录为医务人员用药提供了指导，医药分离、集中采购、药品零差率为解决“以药养医”提供助力；分级诊疗试点范围逐步扩大，城市公立医院综合改革，医保支付制度改革以及推动社会办医更是从政策上促进了公立医院积极发展自身、参与社会竞争的热情。

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1.2 国内外研究综述

 

1.2.1 国外研究现状

由于发展医疗保险的时间比较早，重视支付方式改革对成本的影响，国外医院成本核算方法改进与成本控制主要是政府的宏观行为[1]。在英国，国际医院协会（1933）最早将企业成本核算的经验引入医院成本核算，建议各医院实行分科单独核算，实行收支两条线，分类建立收入账户和支出账户，其中收入要区分是资本性的还是日常经营性的[2]。西方发达国家直到上世纪 50 年代才真正开始对医院成本核算方法的研究。西方国家医院的成本核算方法最初也是借鉴企业，按照阶梯分配法对间接费用进行分配。20 世纪 60 年代，美国在实施医疗保险时引入了成本核算。当时的付费方式是由供者定价，费用的支付以供给方也就是医疗服务机构的成本为基础，由此学者们更加关注供给方的经营管理状况，从而发现医疗成本核算对医疗机构的经营管理过程具有重大影响，但是当时医院的成本核算主要用于对外提供报告[3]。以数量为基础、间接成本使用阶梯分配法这一成本核算体系在一开始收到了良好的反应，但是随着医疗卫生的不断变化，对医疗成本进行核算已变得愈加复杂。医疗行业有其自身的独特之处，其疾病种类复杂多样，同种疾病存在不同的诊疗方式，各个患者之间病情的轻重缓急也有所区别，医疗机构为患者提供医疗服务与企业为客户提供产品间存在明显的差距差距，因此，依据生产企业的方法进行成本核算已不能满足反映医疗机构服务成本实际情况的需要。到了 80 年代中期，各国医疗卫生费用急剧上涨，美国的卫生支出甚至在 1980 年时达到了财政总支出的 10.4%，并且这一比例仍在上升[4]。在此期间，国际保健组织的Macdonald 博士等在充分考虑医疗服务特殊性后，提出以患者为核算单位对医疗服务的成本进行核算的方法，期望能够为医院提供医疗服务的实际成本信息[5]。但是该方法并没有考虑到医院耗费的所有资源，只考虑了人工等科室的直接成本，这种不完全的核算得到的结果并不能充分反映医院的真实消耗的成本。

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2 相关理论基础

 

2.1 医院成本核算

2.1.1 医院成本核算的含义

医院成本核算是依据管理决策需求，归集、分配医疗服务过程中发生的各项耗费的过程。国家出台的《医院财务制度》对医疗机构中成本费用包含的内容进行了规定，要求医院根据自身策需求，分类记录医疗服务过程中发生的各项支出，并对核算出的成本信息加以分析。因此，医院成本核算是一项经济管理活动。通过核算医疗服务、药品销售、检验检查等过程中发生的费用，医院的成本信息和运营结果得到了真实可靠的反映，其中的数据更是各院服务价格和医保付费标准制定的基础。准确核算医院成本是进行绩效考核等成本控制与管理的前提。

 

2.1.2 医院成本的构成

医院成本支出范围由《医院会计制度》和《医院财务制度》规定，这两项制度由卫生部和财政部联合颁布。根据核算目的的差异性，医院成本可以分为医疗业务成本、医疗成本、医疗全成本和医院全成本。院内各级成本构成如图 2-1 所示。1）医疗业务成本是指医院为了向患者提供医疗服务而发生的一系列直接或间接的耗费。包括各项基本医疗成本支出，不含财政补助收入和科教项目收入形成的固定资产折旧、无形资产摊销和库存物资等。医疗业务成本=临床服务类科室直接成本+医疗技术类科室直接成本+医疗辅助类科室直接成本=临床、医技、医辅类科室（人员经费+卫生材料费+药品费+固定资产折旧费+无形资产摊销费+提取医疗风险基金+其他费用）2）医疗成本是指医院为开展医疗服务活动，各业务科室和行政后勤各部门自身发生的各种耗费。不含财政项目补助支出和科教项目支出形成的固定资产折旧、无形资产摊销和库存物资等。

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2.2 作业成本法（ABC）

 

2.2.1 作业成本法基本原理

作业成本法（Activity-Based Costing，简称 ABC）是面对企业生产、办公自动化程度不断提高，人工成本占比下降，制造费用不断上升的现实状况，为解决传统成本核算方法难以适应新的生产关系，容易造成成本信息扭曲的问题，由罗伯特·卡普兰和罗宾·库伯提出的一种在间接成本分摊和成本控制方面极具优势的成本核算方法。作业成本法实质上是一种分配间接费用的方法，它认为“产品消耗作业，作业消耗资源”。企业在生产产品或提供服务的过程中会发生一系列作业，而完成作业则会消耗相关资源，最终资源被消耗，也就产生了成本费用，即组织内资源的消耗并不直接为最终产出物服务，而是服务于一系列相关作业。要准确计算出产品真正的成本，得按照投入与产出间的因果关系，找到产生作业的过程中成本是如何产生的，计算作业使用的资源量，形成作业成本库，之后再依据产品对作业的消费状况，将作业成本分配给最终产品。作业成本法通过对作业成本的计算，把成本核算的着眼点从原来的“钱被花在了什么地方”转变为“花费这些资源实际做了什么”，还原了产品或服务对资源的耗用，如图 2-2 所示。

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3 新医改政策及其对公立医院的影响 .......... 27

3.1 新医改主要政策背景 ....... 27

3.1.1 我国医改发展历程 .... 27

3.1.2 新医改政策内容及要求 ...... 30

3.2 新医改下公立医院经营现状 ..... 34

3.3 新医改对公立医院成本核算的影响 ............. 41

3.3.1 新医改前公立医院成本核算 ........ 41

3.3.2 新医改后公立医院成本核算 ........ 42

3.4 新医改下医院成本核算改进的重要性 ......... 43

4 LY 县医院成本核算现状及存在问题分析 ........... 45

4.1 LY 县医院基本情况 .......... 45

4.2 LY 县医院成本核算现状 ............ 46

4.3 LY 县医院成本分析 .......... 48

4.4 LY 县医院成本核算存在问题分析 ...... 50

5 LY 县医院科室成本核算改进设计 ............. 53

5.1 应用 TD-ABC 优化设计的适应性和可行性 .......... 53

5.2 优化设计的目标和基本原则 ..... 54

5.3 LY 县医院科室成本核算改进方案 ...... 55

 

5 LY 县医院科室成本核算改进设计

 

5.1 应用 TD-ABC 优化设计的适应性和可行性

本文通过描述 LY 县医院当前的成本核算状况，对该医院存在的成本核算问题进行了分析，发现当前使用的成本核算方式是一种较为粗糙的方法，核算过程不全面彻底，得到的成本信息容易缺乏实质、失去真实性，最终导致信息的利用价值较低，无法为后续分析工作提供服务。特别是在医疗改革的新形势下，不管是医疗改革在医院的实施、患者医疗康复方面的需求，还是政府部门制定政策的数据需要，都对医院提出了改进现有成本核算模式的要求。本文在完善 LY 县医院科室成本核算的基础上，加深核算的层次，对医疗项目的成本进行核算，追本溯源，以求获取更加真实、准确、有效的科室成本信息，为后续发展医院全面预算管理、项目化管理打下坚实基础。要开展医疗服务项目成本核算，就必须要引进 ABC 作业成本法或 TD-ABC 时间驱动作业成本法。时间驱动作业成本法作为世界上目前来说最先进的成本核算方法，是为了克服作业成本法计算复杂、模型庞杂、不易实施等缺点而提出的一种修正方法。当它应用于医院、大学、物流公司等一般需要按照项目来进行管理工作的非制造业里时，往往具有非常明显的优势。通过对时间驱动作业成本法的理论分析，本文将在引入 LY 县医院的科室成本核算中引入时间驱动作业成本法。

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总结

 

随着医疗体制改革的深入，相关政策及社会环境对医院成本核算提出了更高的要求，医疗成本核算正逐渐从过去粗糙的核算方法向更加精准的方向迈进。当前我国大多数公立医院的成本核算主要停留在医院和科室这两级，经过核算的科室成本项目较为单一，信息不够准确，难以成为管理层及科室负责人决策的依据。论文在梳理国内外医院成本核算文献的基础上，以二级甲等医院 LY 县医院为研究对象，对医院现行的成本核算方法及问题进行研究分析，提出引入时间驱动作业成本法来改进 LY 县医院的科室成本核算，并通过对 LY 县医院超声医学科科室成本的核算，得到该科室内各医疗项目的单位成本。核算结果表明时间驱动作业成本法有利于提高医院的成本核算水平。首先，引入时间驱动作业成本法后获得的科室成本数据更加精确且真实可靠。由于现代医学在进行医疗诊断时需要借助各项检测结果，因此各级公立医院中都有比较多的贵重医学仪器，导致医院成本中间接成本的占比偏大，兼之医疗行业自身特殊性使真实地医疗过程相对比较复杂，而目前 LY 县使用的成本计算方法在分配成本方面存在较大的问题，无法核实出真实客观的成本数据。引入时间驱动作业成本法后，用各科室医疗服务项目的成本来表示其科室成本，使得成本的分配具有可追溯性，并且时间驱动作业成本法明确提出了闲置产能这一概念，将科室没能利用到的资源成本单独列示，更使应用此方法的医院可以得到更加精确的科室成本。其次，通过对传统成本法和时间驱动作业成本法下得到的科室成本进行对比，可以发现前者较为简单粗糙，后者更加真实精确。改进的科室成本核算方法运用时间驱动作业成本法，把科室内的医疗服务项目作为对应科室成本的成本项目，能够得到更容易理解、更细致的科室成本，既有利于医院管理层对当前医疗服务项目成本状况的了解，又有利于根据得出的医疗服务项目单位成本制定合理的医疗服务价格。通过对比案例科室使用传统成本法和改进后成本核算法两种方法得到的最终成本，可以发现，改进后的成本核算结果更加符合医院提供医疗服务的实际情况，对有效控制医院成本并进行成本分析更加有利。

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参考文献（略）